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摘要：會計(jì)盈余代表了管理者經(jīng)營能力水平的高低，也代表了投資者對企業(yè)投入資本的回報(bào)。而盈余管理就像一枚硬幣的兩面，具有正反兩方面的作用。目前，我國的證券市場還不成熟，各方面的法律制度還不夠完善，種種原因?qū)е掠喙芾淼呢?fù)作用很大。面對盈余管理可能帶來的負(fù)面影響應(yīng)該采取措施進(jìn)行防范，本文對此進(jìn)行研究。
隨著經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展、證券市場不斷擴(kuò)大，上市公司進(jìn)行盈余管理的手段越來越多。若使用的方法合理恰當(dāng)，可以引領(lǐng)企業(yè)走向更強(qiáng)的位置，也能促進(jìn)社會的進(jìn)步與發(fā)展，壯大證券市場。若企業(yè)為了達(dá)到自己的目的，利用會計(jì)盈余提供虛假的信息，將阻礙證券市場的發(fā)展，不利于資本市場的形成。
一、盈余管理的手段
上市公司為了使自身的利益或市場價(jià)值最大化，在不違反會計(jì)程序和方法的前提下，通常會選擇性的對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾，以達(dá)到牟利的目的，而對會計(jì)盈余的管理就是一個(gè)常用的方法。
（一）利用會計(jì)政策以及會計(jì)估計(jì)變更
大量的數(shù)據(jù)顯示，1999年，證監(jiān)會在審核ST公司和PT公司的上市交易和再融資資格時(shí)，僅看連續(xù)三年的數(shù)據(jù)。2001年底，“虧損上市公司暫停上市和終止上市實(shí)施辦法（修訂）”第五條明確了“因國家有關(guān)會計(jì)政策調(diào)整導(dǎo)致公司追溯調(diào)整后出現(xiàn)三年連續(xù)虧損的”不適用“連續(xù)三年虧損暫停上市”規(guī)定。上市公司發(fā)現(xiàn)了有利可圖的地方：通過變更會計(jì)政策，實(shí)現(xiàn)以前年度事項(xiàng)的計(jì)提或沖銷。在不影響各年度會計(jì)利潤數(shù)據(jù)和對再融資或虧損資格認(rèn)定的情況下，也可填補(bǔ)資產(chǎn)缺漏或者進(jìn)行一些準(zhǔn)備。同時(shí)，只需在年報(bào)披露中一帶而過。很多公司走上了這條路，一些不符合“會計(jì)政策變更”要求的公司，也會想辦法創(chuàng)造條件。2001年，年報(bào)披露中有不少公司故意混淆會計(jì)估計(jì)變更、會計(jì)政策等概念，將本來應(yīng)當(dāng)在本期調(diào)整的會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)作為會計(jì)政策變更處理，調(diào)整期初留存數(shù)，使本期利潤轉(zhuǎn)虧為盈或使利潤增加。
1.改變存貨計(jì)價(jià)方法
存貨在流動資產(chǎn)中占據(jù)很大的比重，存貨的數(shù)量及價(jià)值直接影響財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的可靠性。不一樣的存貨計(jì)價(jià)方法，對公司的財(cái)務(wù)報(bào)表會產(chǎn)生不同的影響。目前來看，存貨計(jì)價(jià)方法包括個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法。因此，企業(yè)經(jīng)常通過改變存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行盈余管理。
2.改變固定資產(chǎn)的折舊政策
固定資產(chǎn)對于任何企業(yè)尤其是制造業(yè)企業(yè)來說都是價(jià)值很大的，固定資產(chǎn)折舊率的小變化就能引起企業(yè)利潤的很大變化。可以通過改變固定資產(chǎn)的年限和使用方法改變年利潤。
3.改變長期股權(quán)投資核算方法
長期股權(quán)投資的核算方法包括兩種，即成本法和權(quán)益法。若企業(yè)的盈利狀況較好，由原來的成本法變?yōu)闄?quán)益法，增加當(dāng)期的利潤；若企業(yè)發(fā)生虧損，由權(quán)益法變更為成本法，這樣可以減少虧損。
（二）利用重大會計(jì)差錯
“重大會計(jì)差錯”是指金額比較大的差錯，如企業(yè)濫用會計(jì)估計(jì)、會計(jì)政策及其變更等。對于重大會計(jì)差錯，如果不進(jìn)行調(diào)整會使公布的會計(jì)報(bào)表信息不真實(shí)，有可能使投資人、債權(quán)人等做出錯誤的判斷。更正重大會計(jì)差錯與利用會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)相比，企業(yè)必須承認(rèn)自己犯了錯誤，給企業(yè)留下了不光彩的一筆，但重大會計(jì)差錯變更仍是企業(yè)的一大法寶。
（三）利用關(guān)聯(lián)交易
關(guān)聯(lián)交易是指企業(yè)關(guān)聯(lián)方之間的交易，是經(jīng)常出現(xiàn)的、易于出現(xiàn)不公平結(jié)果的交易。從有利的方面來看，交易雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，節(jié)約大量的商業(yè)談判等交易成本，并可運(yùn)用行政的力量保證商業(yè)合同的優(yōu)先執(zhí)行，提高交易效率。從不利的方面來看，由于關(guān)聯(lián)交易方可以運(yùn)用行政力量撮合交易的進(jìn)行，從而有可能使交易的價(jià)格、方式等在非競爭的條件下出現(xiàn)不公正情況，形成對股東或部分股東權(quán)益的侵犯，導(dǎo)致債權(quán)人的利益受到損害。
（四）進(jìn)行資產(chǎn)重組
當(dāng)企業(yè)想要扭虧為盈時(shí)，往往采用資產(chǎn)重組的手段。資產(chǎn)重組就是將資產(chǎn)重新分配，具體包括資產(chǎn)置換和股權(quán)轉(zhuǎn)讓。實(shí)行資產(chǎn)重組后，企業(yè)可以優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移，或者完成產(chǎn)業(yè)重組等目標(biāo)。企業(yè)做出這些努力，無非是為了將外界的利潤輸入到公司或?qū)⑵髽I(yè)的損失或費(fèi)用輸出，使企業(yè)的凈利潤增加，提高社會公眾對企業(yè)的信任度。
（五）利用虛擬資產(chǎn)
虛擬資產(chǎn)是存在于資產(chǎn)和費(fèi)用之間的一個(gè)概念，當(dāng)企業(yè)實(shí)際發(fā)生一些損失或者費(fèi)用時(shí)，由于未查明原因或者暫時(shí)沒有能力承擔(dān)時(shí)，就將它們列入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”或“長期待攤費(fèi)用”等科目。會計(jì)使用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，企業(yè)就以其為理由將某些損失或費(fèi)用列為虛擬資產(chǎn)。虛擬資產(chǎn)就像一個(gè)蓄水池，企業(yè)可以選擇不及時(shí)處理，而是將它先擱淺。可以看出，這個(gè)手段很隱蔽。
（六）利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
企業(yè)在經(jīng)營過程中會評估資產(chǎn)，資產(chǎn)價(jià)值的大小影響公司的財(cái)務(wù)狀況或者經(jīng)營業(yè)績。資產(chǎn)可能會出現(xiàn)壞賬、跌價(jià)、長期投資損失等，而企業(yè)常將它們作為減值準(zhǔn)備，改變財(cái)務(wù)報(bào)表自身的狀況，進(jìn)行盈余管理。
二、上市公司盈余管理的防范措施
從以上分析可以看出，我國上市公司盈余管理的手段千變?nèi)f化，有些甚至不易被發(fā)現(xiàn)，這就給證券市場的監(jiān)督工作增加了困難。因此，如何有效的防范盈余管理帶來的消極影響、完善公司的治理結(jié)構(gòu)、保證證券市場的健康運(yùn)行成為重中之重。
（一）不斷完善會計(jì)準(zhǔn)則體系
現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則體系針對一個(gè)問題往往有多種會計(jì)政策可供選擇，這就使企業(yè)可以鉆空子，利用會計(jì)程序和方法的不確定性規(guī)避一些問題，把公司好的一面展現(xiàn)給利益相關(guān)者，使外界無法準(zhǔn)確判斷該公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。因此，建立一套行之有效的會計(jì)準(zhǔn)則體系，對于抑制上市公司的盈余管理行為非常重要。
（二）加強(qiáng)內(nèi)部控制，不斷完善公司的治理結(jié)構(gòu)
上市公司對會計(jì)盈余有想法，很大原因是某些財(cái)務(wù)信息出現(xiàn)了或大或小的問題，這些問題會減少企業(yè)的凈利潤，影響企業(yè)的經(jīng)營成果，有可能使利益相關(guān)者對此產(chǎn)生疑慮，企業(yè)想要將最完美的一面展現(xiàn)給外界，就會操縱會計(jì)盈余。所以，企業(yè)需要加強(qiáng)自身的控制，不斷完善公司的治理結(jié)構(gòu)，制定全面的人事管理制度與薪酬制度，以正當(dāng)?shù)氖侄翁岣咂髽I(yè)的盈利水平，這是最長久也是最有效的方法。
（三）企業(yè)應(yīng)盡可能多且按時(shí)的披露財(cái)務(wù)報(bào)表信息
上市公司應(yīng)定期向外界披露該公司的財(cái)務(wù)狀況，對于披露哪些信息每個(gè)企業(yè)都不相同。而在披露的過程中，大多數(shù)企業(yè)或多或少的會粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，在這種情況下，提高企業(yè)信息的透明度，堅(jiān)持“從多不從少”的原則，對于該披露信息的時(shí)間、數(shù)量、方式等都應(yīng)該做出明確的規(guī)定，提高會計(jì)信息的公平性。
（四）加大監(jiān)督和處罰力度
加大監(jiān)督力度是源頭。首先，我國對于證券市場的監(jiān)督力度是不夠的，各項(xiàng)法律制度不夠完善成熟，存在許多問題，這就給企業(yè)提供了機(jī)會。所以，政府、社會公眾、企業(yè)自身，都應(yīng)該互相監(jiān)督，共同努力，這樣會產(chǎn)生更加明顯的效果。其次，真發(fā)現(xiàn)了問題，我們要根據(jù)實(shí)際情況考慮怎樣處理是最好的。加大懲罰力度，要讓企業(yè)意識到問題的嚴(yán)重性。
（五）堅(jiān)守職業(yè)道德，完善獎勵機(jī)制
盈余管理與管理人員、會計(jì)人員是密切相關(guān)的。這些人員需要時(shí)時(shí)刻刻堅(jiān)守自己的職業(yè)道德，發(fā)現(xiàn)問題時(shí)及時(shí)提出與解決，不能視而不見。無論上市公司采取何種盈余管理手段，其實(shí)質(zhì)是一樣的，都是利用會計(jì)手段或非會計(jì)手段對財(cái)務(wù)報(bào)表上的個(gè)別數(shù)字做某些變化，以提高收益，實(shí)現(xiàn)公司的目的，給外界傳遞不真實(shí)的信息。因此，我們要深入透徹的了解財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的信息，我們需要留意以下幾點(diǎn)：一是多觀察公司大規(guī)模且重要的融資計(jì)劃或公司管理層的激勵計(jì)劃，這種計(jì)劃可能會產(chǎn)生盈余管理的動機(jī)；二是每家企業(yè)都會進(jìn)行相應(yīng)的審計(jì)，要注意觀察審計(jì)意見，要是審計(jì)意見或多或少有所保留，要注意看是否有問題；三是注意企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易，其往往比較隱蔽；四是多留意公司的折舊類科目明細(xì)、長期待分?jǐn)傎M(fèi)用以及公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提等；五是注意母公司與子公司的關(guān)系以及子公司的財(cái)務(wù)狀況。同時(shí)，也可以采用比較法，查看公司近幾年的財(cái)務(wù)報(bào)表，通過分析比較，將公司重要的財(cái)務(wù)指標(biāo)與其他同類公司比較，找出問題所在。
參考書獻(xiàn):
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作者:齊延艷 單位:曲阜師范大學(xué)管理學(xué)院